Umsatzsteuer: EuGH-Vorlagen zur Soll- und zur Margenbesteuerung

Der Bundesfinanzhof (BFH) zweifelt an der bislang uneingeschränkt angenommenen Pflicht zur Vorfinanzierung der Umsatzsteuer durch den zur Sollbesteuerung verpflichteten Unternehmer und am Ausschluss des ermäßigten Steuersatzes bei der Überlassung von Ferienwohnungen im Rahmen der so genannten Margenbesteuerung. Er hat daher in zwei Revisionsverfahren Vorabentscheidungsersuchen an den Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH) gerichtet.

Im ersten Verfahren (V R 51/16) geht es um eine Klägerin, die im bezahlten Fußball als Spielervermittlerin tätig war. Sie unterlag der so genannten Sollbesteuerung, bei der der Unternehmer die Umsatzsteuer bereits mit der Leistungserbringung unabhängig von der Entgeltvereinnahmung zu versteuern hat. Bei der Vermittlung von Profifußballspielern erhielt sie Provisionszahlungen von den aufnehmenden Fußballvereinen. Der Vergütungsanspruch für die Vermittlung setzte dem Grunde nach voraus, dass der Spieler beim neuen Verein einen Arbeitsvertrag unterschrieb und die DFL-GmbH als Lizenzgeber dem Spieler eine Spielerlaubnis erteilte. Die Provisionszahlungen waren in Raten verteilt auf die Laufzeit des Arbeitsvertrages zu leisten, wobei die Fälligkeit und das Bestehen der einzelnen Ratenansprüche unter der Bedingung des Fortbestehens des Arbeitsvertrages zwischen Verein und Spieler standen. Das Finanzamt ging davon aus, dass die Klägerin ihre im Streitjahr 2012 erbrachten Vermittlungsleistungen auch insoweit bereits in 2012 zu versteuern habe, als sie Entgeltbestandteile für die Vermittlungen vertragsgemäß erst im Jahr 2015 beanspruchen konnte.

Die Sichtweise des Finanzamtes entspricht einer jahrzehntelang geübten Besteuerungspraxis. Der BFH bezweifelt jetzt aber, ob dies mit den bindenden Vorgaben des Unionsrechts, der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem, vereinbar ist. Auf seine Vorlage soll der EuGH insbesondere ent scheiden, ob der Steuerpflichtige verpflichtet ist, die für die Leistung geschuldete Steuer für einen Zeitraum von zwei Jahren vorzufinanzieren, wenn er die Vergütung für seine Leistung (teilweise) erst zwei Jahre nach Entstehung des Steuertatbestands erhalten kann.

Die dem EuGH in dieser Rechtssache vorgelegten Fragen misst der BFH eine erhebliche Praxisbedeutung zu. Sie bezögen sich in erster Linie auf bedingte Vergütungsansprüche, könnten aber auch bei befristeten Zahlungsansprüchen wie etwa beim Ratenverkauf im Einzelhandel oder bei einzelnen Formen des Leasings von Bedeutung sein. Auch hier bestehe nach gegenwärtiger Praxis für den der Sollbesteuerung unterliegenden Unternehmer die Pflicht, die Umsatzsteuer für die Warenlieferung bereits mit der Übergabe der Ware vollständig abführen zu müssen. Dies gelte nach bisheriger Praxis auch dann, wenn er einzelne Ratenzahlungen erst über eine Laufzeit von mehreren Jahren vereinnahmen kann.

Im zweiten Verfahren (V R 60/16) soll der EuGH nach Angaben des BFH entscheiden, ob er an seiner Rechtsprechung festhält, nach der die Überlassung von Ferienwohnungen durch im eigenen Namen – und nicht als Vermittler – handelnde Reisebüros der so genannten Margenbesteuerung unterliegt und ob bejahendenfalls die Berechtigung besteht, die Marge dann mit dem ermäßigten Steuersatz für die Beherbergung in Ferienunterkünften zu versteuern.

Bundesfinanzhof, Beschluss vom 21.06.2017, V R 51/16 sowie Beschluss vom 03.08.2017, V R 60/16

Größenklassengrenzen in der Betriebsprüfungsordnung: Steuerberaterverband fordert Erhöhung

Das Bundesfinanzministerium (BMF) überprüft in der Regel alle drei Jahre die Einordnung der Größenklassengrenzen in der Betriebsprüfungsordnung (BpO). Deswegen hatte die Praxis jüngst wieder die Gelegenheit, ihre Vorstellungen zur Festlegung der neuen Größenmerkmale, die ab dem 01.01.2019 gelten sollen, zu äußern. Der Deutsche Steuerberaterverband e.V. (DStV) spricht sich in seiner Stellungnahme S 09/17 dafür aus, dass die Größenklassengrenzen insbesondere für Klein- und Mittelbetriebe überdurchschnittlich gegenüber den vorigen Prüfungszyklen erhöht werden.

Seit dem am 01.01.2004 beginnenden 18. Prüfungsturnus habe es vier Anpassungen bei den Größenklassen gegeben, erläutert der Verband. Die Anhebungen im Bereich der Umsatzerlöse hätten für die Groß-, Mittel- und Kleinbetriebe bei den Freien Berufen dabei jeweils zwischen fünf und circa zehn Prozent gelegen, im Bereich des steuerlichen Gewinns zwischen zwei und acht Prozent. Ein ähnlicher Anstieg sei bei den Handels- und Fertigungsbetrieben für die verschiedenen Größenmerkmale zu verzeichnen.

Die konstante gleichmäßige Erhöhung der Größenklassengrenzen erscheint dem DStV aber gerade vor dem Hintergrund der vom BMF veröffentlichten Daten volkswirtschaftlich nicht optimal. Gemäß dem Monatsbericht des BMF vom 21.10.2016 über die Betriebsprüfungen 2015 sei im Rahmen von Betriebsprüfungen ein Mehrergebnis von 16,8 Milliarden Euro erzielt worden. Hiervon entfielen laut DStV 12,8 Milliarden Euro auf die Prüfung von Großbetrieben und lediglich eine Milliarde Euro auf die Prüfung von Kleinstbetrieben. Dieses Ergebnis habe in etwa auf dem Niveau der Vorjahre gelegen.

Die Prüfungszeiträume beliefen sich laut DStV über alle Größenklassen hinweg auf knapp drei Wirtschaftsjahre. Signifikante Unterschiede gebe es jedoch bei der Prüfungsdichte, die exponentiell pro Größenklasse zunehme. So seien lediglich knapp ein Prozent der Kleinst- und 3,2 Prozent der Kleinbetriebe in 2015 geprüft worden. Der Prüfungsanteil habe bei den Mittelbetrieben schon bei 6,4 Prozent gelegen, während 21,4 Prozent der Großbetriebe geprüft worden seien.

Auf Grundlage der vorgenannten statistisch gewonnenen Daten plädiert der DStV dafür, dass der Prüfungsfokus zugunsten der oberen  Größenklassen verschoben wird. Die Gleichmäßigkeit der Besteuerung, die § 2 BpO fordert, werde gerade durch die Daten aus der EBilanz gewährleistet, die eine risikooptimierte Prüfung zulassen. Konkret fordert der DStV, dass die Größenklassengrenzen für kleine und mittlere Betriebe um knapp 50 Prozent angehoben werden. Aus seiner Sicht sollten die durch die Erhöhung der Größengrenzen eingesparten Prüfungskapazitäten der Finanzverwaltung gezielt für die zeitnahe Betriebsprüfung nach § 4a BpO genutzt werden. So könnten auch diesbezügliche Anträge des Steuerpflichtigen häufiger positiv beschieden werden (§ 2 Absatz 3 BpO in Verbindung mit § 4a BpO). Das Resultat wäre, zumindest in diesen Fällen, die vom DStV angestrebte größere Rechtssicherheit und Reduzierung der Zinslast für die Praxis.

Deutscher Steuerberaterverband e.V., PM vom 17.10.2017

Rechnungen über Kleinbeträge bei Gesamtbetrag von bis zu 250 Euro gegeben

§33 der UStDV regelt, welche Angaben Rechnungen über Kleinbeträge mindestens enthalten müssen. Durch Artikel 5 des Zweiten Bürokratieentlastungsgesetzes ist die Grenze des § 33 UStDV für Kleinbetragsrechnungen von 150 Euro auf 250 Euro erhöht worden. Die Änderung ist rückwirkend zum 01.01.2017 in Kraft getreten.

Das Bundesfinanzministerium (BMF) hat dies zum Anlass genommen, den Umsatzsteuer-Anwendungserlass (UStAE) vom 01.10.2010 (BStBl I Seite 846), der zuletzt durch das BMF-Schreiben vom 08.11.2017 (III C 2 – S 7100/13/10007) geändert worden war, erneut zu ändern. So werde in den Abschnitten 14.6 Absatz 1 Satz 1, 15.4 Absatz 1 sowie 18.14 Absatz 3 Nr. 1 die Angabe „150 Euro“ jeweils durch die Angabe „250 Euro“ ersetzt. Die Änderungen sind laut BMF auf alle ab 01.01.2017 ausgeführten Lieferungen und sonstigen Leistungen anzuwenden.

BMF-Schreiben vom 15.11.2017, III C 2 – S 7285/07/10002

Unterjähriger Gesellschafterwechsel: Danach entstandene Verluste mit davor entstandenen Gewinnen zu verrechnen

Bei einem unterjährigen Gesellschafterwechsel ist der Gewerbeertrag einer Mitunternehmerschaft für den gesamten Erhebungszeitraum einheitlich zu ermitteln mit der Folge, dass nach dem Gesellschafterwechsel entstandene Verluste mit vor dem Gesellschafterwechsel entstandenen Gewinnen zu verrechnen sind. Dies hat das Finanzgericht (FG) Baden-Württemberg klargestellt.

Die Klägerin ist eine GmbH & Co. KG. Die Komplementär-GmbH leistete keine Kapitaleinlage und war am Ergebnis der Klägerin nicht beteiligt. Kommanditisten der Klägerin waren F und M. Wirtschaftsjahr ist das Kalenderjahr. Im Streitjahr 2012 fand ein Gesellschafterwechsel statt. Zum 30.10.2012 veräußerten F und M ihre Kommanditanteile an Z, der damit seit 01.11.2012 alleiniger Kommanditist der Klägerin ist. Die Gesellschaftsanteile an der Komplementär-GmbH wurden ebenfalls an Z übertragen.

Auf den Zeitpunkt des Verkaufs wurde ein Zwischenabschluss erstellt. Hieraus ergab sich bis zum Ausscheiden von F und M ein Gewerbeertrag von 75.735.884,73 Euro. Der nach dem Ausscheiden der Altgesellschafter entstandene Gewerbeverlust betrug 7.803.251,02 Euro. Unter Berücksichtigung der jährlichen Sondervergütung der Komplementär GmbH in Höhe von 1.528,35 Euro ergab sich so für das Jahr 2012 ein in der Höhe unstreitiger Gewerbeertrag in Höhe von 67.934.162 Euro. Der für das Vorjahr festgestellte vortragsfähige Gewerbeverlust betrug 50.384.971 Euro.

Bei der Berechnung der Höhe des Verlustabzugs ging die Klägerin von dem bei den Altgesellschaftern F und M entstandenen Gewerbeertrag von 75.735.884,73 Euro aus. Dem folgte das beklagte Finanzamt nicht. Es berechnete den Verlustabzug ausgehend von einem Gewerbeertrag von 67.934.162 Euro, das heißt dem Wert des Gesamtjahres. Das führte gegenüber der Berechnung der Klägerin zu einem verminderten Verlustabzug und in der Folge zu einem höheren Gewerbesteuermessbetrag.

Das FG folgte im Ergebnis der Berechnung des Finanzamtes. Es stellte zunächst fest, dass durch den Gesellschafterwechsel kein abgekürzter Erhebungszeitraum entstanden sei, weil durch das Ausscheiden von F und M (partieller Mitunternehmerwechsel) weder die persönliche noch die sachliche Gewerbesteuerpflicht der Klägerin beendet worden sei. Ein Übergang eines Gewerbebetriebs im Ganzen liege bei einer Mitunternehmerschaft nur vor, wenn alle Gesellschafter der das Unternehmen fortführenden Personengesellschaft ausscheiden. Das sei hier wegen der Gesellschafterin gebliebenen Komplementär-GmbH nicht der Fall. Erhebungszeitraum sei daher das (gesamte) Kalenderjahr 2012.

Im Rahmen der Kürzung des Gewerbeertrags mit Gewerbeverlusten sei das Finanzamt zutreffend von einem maßgebenden Gewerbeertrag im Sinne des § 10a Gewerbesteuergesetz (GewStG) in Höhe von 67.934.161 Euro ausgegangen. Bei der Anwendung des § 10a GewStG  sei der partielle Unternehmerwechsel wie der Wechsel des Alleinunternehmers zu behandeln. Dementsprechend gehe beim Ausscheiden von Gesellschaftern aus einer Personengesellschaft der Verlustabzug gemäß § 10a GewStG verloren, soweit der Fehlbetrag anteilig auf die ausgeschiedenen Gesellschafter entfalle. Diese Gleichstellung von partiellem und vollständigem (Mit-)Unternehmerwechsel für Zwecke des Verlustabzugs müsse auch insoweit gelten, als der partielle Unternehmerwechsel unterjährig stattfinde. Da der Gewerbebetrieb bei einem bloßen partiellen (Mit-)Unternehmerwechsel jedoch nicht als eingestellt gelte, seien diese (positiven) Gewerbeerträge zunächst mit etwaigen Verlusten, die noch nach dem Ausscheiden des Mitunternehmers im Erhebungszeitraum entstanden sind, zu verrechnen.

Vorliegend habe der Gewerbeertrag bis zum Ausscheiden von F und M 75.735.884,73 Euro betragen, von dem der nach dem Ausscheiden der Altgesellschafter entstandene Gewerbeverlust des Streitjahres in Höhe von 7.803.251,02 Euro abzuziehen war. Unter Berücksichtigung der jährlichen Sondervergütung der Komplementär-GmbH von 1.528,35 Euro habe sich so ein maßgebender Gewerbeertrag im Sinne von § 10a GewStG in Höhe von 67.934.162 Euro ergeben. Vom maßgebenden Gewerbeertrag könne in einem ersten Schritt nach § 10a Sätze 1 und 5 GewStG nur ein zeitanteiliger Höchstbetrag in Höhe von 833.334 Euro abgezogen werden (10/12 von 1.000.000 Euro). In einem zweiten Schritt sei nach § 10a Sätze 2 und 5 GewStG der maßgebende Gewerbeertrag abzüglich des anteiligen Höchstbetrags bis zu 60 Prozent um bisher nicht berücksichtigte Gewerbeverluste zu kürzen (Gewerbeertrag nach Verlustabzug).

Die Klägerin hat gegen das Urteil Revision beim Bundesfinanzhof eingelegt (IV R 8/17).

Finanzgericht Baden-Württemberg, Urteil vom 18.05.2017, 1 K 3691/15, nicht rechtskräftig

Eigenkapitalersetzende Finanzierungshilfen: BFH ändert seine Rechtsprechung

Wird ein Gesellschafter im Insolvenzverfahren als Bürge für Verbindlichkeiten der Gesellschaft in Anspruch genommen, führt dies entgegen einer langjährigen Rechtsprechung nach Aufhebung des Eigenkapitalersatzrechts durch das Gesetz zur Modernisierung des GmbH-Rechts und zur Bekämpfung von Missbräuchen vom 23.10.2008 nicht mehr zu nachträglichen Anschaffungskosten auf seine Beteiligung, wie der Bundesfinanzhof (BFH) entschieden hat.

In dem vom BFH entschiedenen, das Jahr 2010 betreffenden Fall, hatte ein Alleingesellschafter einer GmbH Bürgschaften für deren Bankverbindlichkeiten übernommen. In der Insolvenz der GmbH wurde er von der Gläubigerbank aus der Bürgschaft in Anspruch genommen. Da er mit seinem Regressanspruch gegen die insolvente GmbH ausgefallen war, begehrte er die steuerliche Berücksichtigung der in diesem Zusammenhang geleisteten Zahlungen auf der Grundlage der bisherigen Rechtsprechung.

Bisher nahm der BFH in solchen Fällen nachträgliche Anschaffungskosten auf die Beteiligung an, wenn das Darlehen oder die Bürgschaft eigenkapitalersetzend waren. Nachträgliche Anschaffungskosten minderten den Veräußerungs- oder Auflösungsgewinn oder erhöhten einen entsprechenden Verlust. Bei der Frage, ob die Finanzierungshilfe des Gesellschafters eigenkapitalersetzend war, orientierte sich der BFH an den gesellschaftsrechtlichen Vorgaben zum so genannten Eigenkapitalersatzrecht.

Mit dem Gesetz zur Modernisierung des GmbH-Rechts und zur Bekämpfung von Missbräuchen vom 23.10.2008 hat der Gesetzgeber allerdings das Eigenkapitalersatzrecht aufgehoben und durch eine insolvenzrechtliche Regelung ersetzt. Darlehen, die ein Gesellschafter seiner Gesellschaft gegeben hat, sind danach im Insolvenzverfahren der Gesellschaft nachrangig zu erfüllen. Eine Kapitalbindung tritt nicht mehr ein. Seitdem war umstritten und höchstrichterlich ungeklärt, welche Auswirkungen dies steuerrechtlich auf die Rechtsprechung zu nachträglichen Anschaffungskosten hat.

Der BFH hat jetzt entschieden, dass mit der Aufhebung des Eigenkapitalersatzrechts die gesetzliche Grundlage für die bisherige Annahme nachträglicher Anschaffungskosten entfallen ist. Nachträgliche An schaffungskosten der Beteiligung seien deshalb – wie auch ansonsten im Einkommensteuerrecht – nur noch nach Maßgabe der handelsrechtlichen Begriffsdefinition in § 255 des Handelsgesetzbuchs anzuerkennen. Darin liegt eine wesentliche Einschränkung gegenüber der bisherigen Praxis. Der BFH hebt hervor, dass jetzt erstmals auch ein Fachsenat des BFH aus Gründen des Vertrauensschutzes eine zeitliche Anwendungsregelung für ein Urteil getroffen hat. Zwar sei der Kläger nach dem neuen Urteil eigentlich nicht mehr berechtigt, seinen Forderungsausfall als nachträgliche Anschaffungskosten geltend zu machen.

Der BFH gewähre jedoch Vertrauensschutz in die bisherige Rechtsprechung für alle Fälle, in denen der Gesellschafter eine eigenkapitalersetzende Finanzierungshilfe bis zum Tag der Veröffentlichung des Urteils am 27.09.2017 geleistet hat oder wenn eine Finanzierungshilfe des Gesellschafters bis zu diesem Tag eigenkapitalersetzend geworden ist. Diese Fälle seien daher, wenn es für die Steuerpflichtigen günstiger ist, weiterhin nach den bisher geltenden Grundsätzen zu beurteilen. So lag es laut BFH im Streitfall. Die Bürgschaften des Klägers seien bereits im Zeitpunkt ihrer Hingabe eigenkapitalersetzend gewesen.

Die Entscheidung habe große Auswirkung auf die Finanzierung von Kapitalgesellschaften durch Gesellschafterdarlehen und die Absicherung von Darlehen durch Bürgschaften des Gesellschafters, betont der BFH. In einer Reihe weiterer Fälle werde er demnächst die neuen Grundsätze konkretisieren.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 11.07.2017, IX R 36/15

Betriebsübergabe bei Fortführung bisheriger gewerblicher Tätigkeit durch Übergeber nicht steuerneutral möglich

Ein Gewerbetreibender kann seinen Betrieb nicht steuerneutral an seinen Nachfolger übergeben, wenn er sich den Nießbrauch vorbehält und seine bisherige gewerbliche Tätigkeit fortführt. Dies hat der Bundesfinanzhof (BFH) zu § 6 Absatz 3 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes entschieden. Diese Vorschrift erlaubt es, einen Betrieb ohne die Aufdeckung stiller Reserven zu übertragen. Nach dem Urteil des BFH setzt dies allerdings voraus, dass der Übertragende seine bisherige gewerbliche Tätigkeit einstellt. Daran fehlt es, wenn die einzige wesentliche Betriebsgrundlage aufgrund des vorbehaltenen Nießbrauchs vom bisherigen Betriebsinhaber weiterhin gewerblich genutzt wird.

Im Streitfall hatte die Klägerin das Grundstück, auf dem sich eine von ihr verpachtete Gaststätte befand, auf ihren Sohn übertragen, sich aber gleichzeitig den Nießbrauch vorbehalten und in der Folgezeit die Gaststätte weiter verpachtet. Das Finanzamt und ihm folgend das Finanzgericht (FG) waren der Auffassung, sie habe durch die Übertragung des Grundstücks, das die einzige wesentliche Betriebsgrundlage war, einen steuerpflichtigen, wenn auch steuerbegünstigten Gewinn erzielt. Mit ihrer Revision wehrte sich die Klägerin gegen ihre Steuerpflicht.

Der BFH gab Finanzamt und FG Recht. Die Klägerin habe zwar unentgeltlich einen Betrieb übertragen, für eine steuerneutrale Übertragung sei aber zusätzlich erforderlich, dass dem Erwerber die betriebliche Betätigung ermöglicht werde und sich der Übertragende gleichzeitig einer weiteren Tätigkeit im Rahmen des übertragenen Gewerbebetriebes enthalte. Dabei mache es keinen Unterschied, ob ein aktiv betriebener oder ein verpachteter Betrieb übertragen werde.

Mit diesem Urteil bestätigt der BFH seine bisherige, für die Übertragung von Gewerbebetrieben geltende Rechtsprechung. Hiervon ist die Judikatur zu unterscheiden, die eine steuerneutrale Übertragung eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs unter Nießbrauchsvorbehalt erlaubt. Diese sei, so der BFH, auf den Streitfall nicht übertragbar. Entscheidend sei, dass der Begriff „Gewerbebetrieb“ eine tätigkeitsbezogene Komponente aufweist. Daher sei Voraussetzung einer Betriebsübergabe, dass der Gewerbetreibende nicht nur die Betriebsmittel überträgt, sondern auch seine durch den betrieblichen Organismus bestimmte gewerbliche Tätigkeit aufgibt.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 25.01.2017, X R 59/14

Gewinnneutrales Ausscheiden aus Personengesellschaften künftig weitergehend als bisher

Gesellschafter können künftig weitergehend als bisher aus ihren Personengesellschaften gewinnneutral und damit ohne Aufdeckung stiller Reserven ausscheiden. Wie der Bundesfinanzhof (BFH) mit zwei Urteilen entschieden hat, liegt eine so genannte gewinnneutrale Realteilung in allen Fällen der Sachwertabfindung eines ausscheidenden Gesellschafters vor, wenn er die erhaltenen Wirtschaftsgüter weiter als Betriebsvermögen verwendet.

So wird eine Buchwertfortführung auch dann ermöglicht, wenn der ausscheidende Gesellschafter lediglich Einzelwirtschaftsgüter ohne so genannte Teilbetriebseigenschaft erhält. Damit wendet sich der BFH ausdrücklich gegen die Ansicht der Finanzverwaltung (Schreiben des Bundesfinanzministeriums vom 20.12.2016, IV C 6 S 2242/07/10002:004, BStBl I 2017, 36), die eine Gewinnneutralität nur dann gewähren will, wenn der ausscheidende Gesellschafter einen Teilbetrieb oder einen Mitunternehmeranteil erhält.

Der Auflösung der Gesellschaft mit anschließender Verteilung der Wirtschaftsgüter des Gesellschaftsvermögens unter den Gesellschaftern wird damit das Ausscheiden eines Gesellschafters aus einer fortbestehenden Gesellschaft gleichgestellt. Den ersten Fall bezeichnet der BFH als „echte Realteilung“, beim Ausscheiden aus der fortbestehenden Gesellschaft gegen Abfindung mit Gesellschaftsvermögen handelt es sich um eine „unechte Realteilung“.

Im Fall IV R 11/15 hatte ein Gesellschafter seinen Anteil an einer KG zunächst in eine neu gegründete Ein-Mann-GmbH & Co. KG eingebracht, die dann sogleich unter demselben Datum aus der KG ausschied. Zur Abfindung erhielt die ausscheidende neue Gesellschaft alle Wirtschaftsgüter eines nicht als Teilbetrieb organisierten Geschäftsbereichs der KG, den sie anschließend fortführte. Der BFH hielt diesen Vorgang für eine gewinnneutrale unechte Realteilung und bestätigte damit im Ergebnis das erstinstanzliche Urteil des Finanzgerichts (FG). Die Finanzverwaltung, die im entschiedenen Fall unter Einbeziehung einer kurz zuvor vorgenommenen Übertragung vom Gesellschafter auf die Gesellschaft ein gewinnrealisierendes Tauschgeschäft angenommen hatte, ist bislang mit der Anwendung von Realteilungsgrundsätzen auf Fälle des Ausscheidens gegen Abfindung mit einzelnen Wirtschaftsgütern nicht einverstanden. Negative Auswirkungen kann die Handhabung der Finanzverwaltung laut BFH insbesondere dann haben, wenn der ausscheidende Gesellschafter mit den erhaltenen Wirtschaftsgütern verbundene Schulden oder sonstige Verpflichtungen übernimmt.

Das Urteil IV R 31/14 betraf einen Fall, in dem eine von Vater und Sohn betriebene GmbH & Co. KG aufgelöst worden war. Von den Wirtschaftsgütern des Gesellschaftsvermögens erhielt der Vater nur einen geringen Teil, während der Sohn mit dem wesentlichen Teil des ehemaligen Gesellschaftsvermögens weiter alleine betrieblich tätig blieb. Das Finanzamt hatte eine gewinnneutrale Realteilung abgelehnt, weil die betriebliche Tätigkeit fortgesetzt worden sei. Der BFH stützte sich demgegenüber ebenso wie zuvor das FG darauf, dass die Tätigkeit der Gesellschaft infolge ihrer Auflösung und Vollbeendigung eingestellt worden sei. Es habe deshalb eine echte gewinnneutrale Realteilung stattgefunden.

BFH, Urteile vom 30.3.2017, IV R 11/15 und vom 16.03.2017, IV R 31/14

Geschäftspartner: Übernahme der Einkommensteuer für Geschenke an Geschäftsfreunde nicht abziehbar

Im Wirtschaftsleben ist es üblich, Geschäftspartner zu kulturellen und sportlichen Veranstaltungen einzuladen. Solche Geschenke, die die Geschäftsbeziehung fördern oder Neukunden anziehen sollen, können beim Empfänger zu einkommensteuerpflichtigen Einnahmen führen. Müsste der Empfänger den Wert der Einladung versteuern, würde der Zweck des Geschenks vereitelt. Deshalb ist es dem Schenkenden gestattet, die auf das Geschenk entfallende Einkommensteuer des Beschenkten zu übernehmen. Macht er von diesem Recht Gebrauch, wird die Steuer bei ihm mit einem Pauschsteuersatz von 30 % erhoben. Durch die Übernahme der Versteuerung kommt es zu einem sog. „Steuergeschenk“.

Aufwendungen für Geschenke an Geschäftsfreunde sind nicht als Betriebsausgabe abziehbar. Das gilt nur dann nicht, wenn die Kosten pro Empfänger und Wirtschaftsjahr 35 € nicht übersteigen. Das Abzugsverbot soll verhindern, dass unangemessener Repräsentationsaufwand vom Steuerpflichtigen auf die Allgemeinheit abgewälzt wird und dient der Bekämpfung des sog. „Spesenunwesens“.

Im Urteilsfall hatte ein Konzertveranstalter in großem Umfang Freikarten an Geschäftspartner verteilt. Soweit diesen dadurch steuerpflichtige Einnahmen zugeflossen sind, hatte er pauschale Einkommensteuer auf die Freikarten an das Finanzamt abgeführt.

Diese Steuer hat der BFH nun als weiteres Geschenk beurteilt mit der Folge, dass diese das steuerliche Schicksal der Zuwendung – hier der Freikarten – teilt. Zählt die verschenkte Freikarte zum unangemessenen Repräsentationsaufwand, muss das auch für die übernommene Steuer gelten. Ein Betriebsausgabenabzug kommt danach nicht in Betracht, wenn der Wert des Geschenks und die dafür anfallende Pauschalsteuer insgesamt 35 € übersteigen. Damit ist das Abzugsverbot auch dann anzuwenden, wenn diese Betragsgrenze erst aufgrund der Höhe der Pauschalsteuer überschritten wird.

BFH, Pressemitteilung Nr. 36 vom 07.06.2017 zu Urteil vom 30.3.2017, IV R 13/14

Formwechsel: Kein anteiliger Wegfall des Gewerbesteuerverlustes

Beim Formwechsel der Obergesellschaft bleibe die Unternehmeridentität der Untergesellschaft gewahrt, da der Formwechsel keinen Gesellschafter- und somit auch keinen Unternehmerwechsel bedeute. Der Formwechsel führe nicht zum Erlöschen des ursprünglich bestehenden und zur Entstehung eines neuen Rechtsträgers; vielmehr bestehe vor und nach dem Formwechsel ein und dasselbe Rechtssubjekt. Die formwechselnde Umwandlung werde durch das Prinzip der Identität des Rechtsträgers, der Kontinuität seines Vermögens und der Diskontinuität seiner Verfassung bestimmt.

Mangels ausdrücklicher anderweitiger Regelungen müsse das Steuerrecht den zivilrechtlichen Vorgaben des Umwandlungsrechts folgen. Eine ausdrückliche anderslautende (steuerrechtliche) Regelung sei insbesondere nicht in § 18 Absatz 1 Satz 2 Umwandlungssteuergesetz (UmwStG) zu sehen. § 18 UmwStG regele explizit die steuerrechtlichen Folgen in Bezug auf die Gewerbesteuer unter anderem bei „Formwechsel in eine Personengesellschaft“. Die Vorschrift regele somit die Besteuerung des Umwandlungsvorgangs bei der übertragenden Körperschaft und die Besteuerung des Umwandlungsvorgangs bei der Übernehmerin. Damit betreffe sie nicht die Ebene der Untergesellschaft, sondern nur die der Obergesellschaft. Die Klägerin sei als Untergesellschaft nicht umgewandelt worden. Die Vorschrift enthalte somit keine Regelung für die Behandlung des bei der Untergesellschaft entstandenen Verlustes für Zwecke der Gewerbesteuer. Vielmehr zeige die Regelung des § 18 Absatz 1 Satz 2 UmwStG gerade, dass es einer ausdrücklichen Regelung bedurfte, um die Verlustfortführung im Fall des Formwechsels zu versagen, was wiederum dafür spreche, dass ohne diese Regelung der Verlust auch auf der Ebene der Obergesellschaft hätte fortgeführt werden können. Die Regelung könne als lex specialis auch nicht auf den Streitfall analog angewendet werden.

Für den umgekehrten Fall des Formwechsels der Personen-Obergesellschaft in eine Kapitalgesellschaft gehe im Übrigen auch die Verwaltung in R 10a.3 (3) der Gewerbesteuer-Richtlinien von dieser Auffassung aus.

Finanzgericht Schleswig-Holstein, Urteil vom 28.09.2016, 2 K 41/16, rechtskräftig.

Buchhalter darf keine Umsatzsteuervoranmeldungen erstellen

Ein Buchhalter ist nicht dazu berechtigt, Umsatzsteuervoranmeldungen zu erstellen. Dies begründet der BFH unter Hinweis auf § 6 Nr. 4 StBerG. Die darin genannten Personen seien auch dann nicht zur Erstellung von Umsatzsteuervoranmeldungen berechtigt, wenn diese aufgrund des verwendeten Buchführungsprogramms automatisch erfolgt. Die Klägerin, die als Bürokauffrau mit der Qualifizierung zur Diplom-Kauffrau und als Steuerfachgehilfin ausgebildet ist, betreibt ein selbstständiges Buchführungsbüro, in dem sie Leistungen nach § 6 Nr. 3 und 4 StBerG erbringt. Ihre Tätigkeit umfasst auch die laufende Finanzbuchhaltung mit digitaler Archivierung und die laufende Lohnbuchhaltung. Zur Bearbeitung setzt sie das Buchführungsprogramm D ein. Für ihren Auftraggeber A verbuchte sie alle Belege im Zusammenhang mit dessen gewerblichem Unternehmen. Die von ihr über D erstellten monatlichen Umsatzsteuervoranmeldungen übermittelte sie auf elektronischem Weg an das seinerzeit zuständige Finanzamt. Dieses wies die Klägerin als Bevollmächtigte des A zurück, weil sie durch die Übermittlung der monatlichen Umsatzsteuervoranmeldungen geschäftsmäßig Hilfe in Steuersachen geleistet habe, ohne dazu befugt zu sein. Die hiergegen gerichtete Klage blieb in erster und zweiter Instanz erfolglos.

Nach § 80 Absatz 5 Abgabenordnung seien Bevollmächtigte und Beistände zurückzuweisen, wenn sie geschäftsmäßig Hilfe in Steuersachen leisten, ohne dazu befugt zu sein. Bei der Klägerin fehle die entsprechende Befugnis. Zwar mache § 6 Nr. 4 StBerG eine Ausnahme für das Buchen laufender Geschäftsvorfälle, die laufende Lohnabrechnung und das Fertigen der Lohnsteuer-Anmeldungen, soweit diese Tätigkeitenverantwortlich durch Personen erbracht würden, die nach Bestehen der Abschlussprüfung in einem kaufmännischen Ausbildungsberuf oder nach Erwerb einer gleichwertigen Vorbildung mindestens drei Jahre auf dem Gebiet des Buchhaltungswesens in einem Umfang von mindestens 16 Wochenstunden praktisch tätig gewesen sind. Die Erstellung von Umsatzsteuervoranmeldungen werde aber weder vom Wortlaut noch vom Sinn und Zweck des § 6 Nr. 4 StBerG erfasst, so der BFH.

Hierin liege kein Verstoß gegen Artikel 12 Absatz 1 des Grundgesetzes (GG). Die Umsatzsteuervoranmeldungen könnten den Lohnsteuer-Anmeldungen nicht gleichgestellt werden. Ihre richtige Erstellung erfordere eine umfassende Kenntnis des Umsatzsteuerrechts. Es gebe keine wesentliche Vorschrift des Umsatzsteuergesetzes (UStG), die bei der Erstellung von Umsatzsteuervoranmeldungen nicht grundsätzlich beachtet werden muss. Das schließe nicht aus, dass es zahlreiche Fälle gibt, in denen sich keine rechtlichen Besonderheiten ergeben und die Umsatzsteuervoranmeldung daher ohne besondere Schwierigkeiten erstellt werden kann. Die Entscheidung der Frage, ob es mit Artikel 12 Absatz 1 GG vereinbar ist, die Erstellung von Umsatzsteuervoranmeldungen den steuerberatenden Berufen vorzubehalten, könne aber nicht von den Schwierigkeiten abhängig gemacht werden, die die jeweils im Einzelfall zu erstellende Anmeldung bietet. Diese Frage könne vom Gesetzgeber nur einheitlich entschieden werden.

Die Erstellung von Umsatzsteuervoranmeldungen werde vom Anwendungsbereich des § 6 Nr. 4 StBerG auch dann nicht erfasst, wenn das verwendete Buchführungsprogramm es ermöglicht, die Voranmeldungen aufgrund der Buchführung automatisch zu erstellen. Das Fertigen einer Umsatzsteuervoranmeldung stelle kein bloßes mechanisches Rechenwerk dar, wenn sie verantwortlich und unter Berücksichtigung der Regelungen des UStG geschieht. Die bloße unkritische Übernahme der Ergebnisse der Buchführung ohne eigene rechtliche Prüfung genüge nicht den Anforderungen, die das Gesetz an eine Umsatzsteuervoranmeldung stellt. Anderenfalls würde die Verantwortung für die Richtigkeit der Voranmeldung auf den Buchführer übertragen werden, der dann auch die Subsumtion der Geschäftsvorfälle unter die einschlägigen Bestimmungen des UStG vorzunehmen hätte. Die Erstellung der Umsatzsteuervoranmeldungen erfordere ein eigenverantwortliches und sachkundiges Tätigwerden, das auch die kritische Prüfung und eine gesetzesgerechte Auswertung der durch den Buchführer gelieferten Zahlen einschließt. Dass der Gesetzgeber diese Tätigkeit den Personen vorbehält, die aufgrund einer sachgerechten Vorbildung zur Hilfeleistung in Steuersachen zugelassen sind, sei daher kein Eingriff in die Berufsfreiheit, der weitergeht, als die sie legitimierenden öffentlichen Interessen erfordern. Ein Buchführungsprogramm könne diese persönliche Tätigkeit bei der Überprüfung der Buchführung nicht ersetzen.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 07.06.2017, II R 22/15